外商投资企业定期减免相关税收优惠政策解析 根据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》（以下简称《外税法》）第八条规定，生产性外商投资企业，经营期在十年以上的，从开始获利年度起，可享受企业所得税两免三减半纳税收优惠；同时，对非生产性的重要项目给予一定的免征、减征待遇，对能源、交通、港口、码头以及其他重要生产性项目则给予更长期薜拿庹鳌⒓跽髌笠邓盟澳伤笆沼呕荨Ｒ话?来讲，符合条件的企业只能享受一次定期减免，且减免期必须从开始获利年度起连续计算，不能因中间发生亏损而推延。但有些外商投资企业从自身经营角度及投资策略出发，并没有采取一次投资到位的生产经营方式，而是采取分期建设、分期经营或追加投资等形式，分别进入获利期，对于此类企业是从第一个项目的获利年度开始连续计算优惠期，还是对分别进入获利期的项目分别享受优惠？是否必须就新项目投资成立新企业才可以享受该项定期减免？另外，因并购股权、合并、分立、股权重组等原因。导致企业性质或适用《外税法》第八条的优惠条件发生变化，对于此类企业，如何理解贯彻执行上述定期减免的税收优惠？为此，财政部、国家税务总局先后出台了一系列政策予以规范，下面针对这几种情况分别进行解析：
分期经营
根据《财政部税务总局关于对中外合资经营、合作生产经营和外商独资经营企业有关征收所得税问题几项规定的通知》（财税外字［１９８６］第１０２号）规定，符合《外税法》第八条的外商投资企业如果采取分阶段建设、分阶段生产经营的方式，原则上只能享受一次定期减免税优惠，对后建成投产经营部分，不再单独计算减免税期。但是，该企业按批准的合同规定的投资数额（不含追加投资部分），需要分阶段建设、分期投产、经营的，其先建成投产经营部分和后建成投产经营部分的投资、费用以及生产经营收入、所得是分别设立账册进行核算，并能够明确划分清楚的，经企业向当地税务机关申请，逐级报企业所在省、自治区、直辖市税务局批准，可以分别计算减免税期限，分别享受两免三减（或一免两减、五免五减）优惠。
同时，按照《国家税务总局关于分期投资经营的外商投资企业享受先进技术企业所得税优惠问题的批复》（国税函［２００３］８３７号）规定，该企业分期投产经营项目所取得的所得，在分别计算享受《外税法》第八条规定的定期减免税后，如仍被有关部门确认为先进技术企业的，可以分别继续享受延长三年减半的税收优惠。
需要说明的是，对于分期投资，如果该外商投资企业不能清楚划分其先后建成投产经营部分的投资、费用以及经营收入、所得且没有分别设立账册进行核算的，则只能享受一次定期减免优惠，不能分别计算减免税期限分别享受优惠。
追加投资
外商投资企业在原投资之外追加投资项目所能享受的定期减免优惠与分期投资的优惠原则上有些相似，即可以分别单独享受《外税法》第八条规定定期减免优惠，但是《财政部 国家税务总局关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策的通知》（财税［２００２］５６号）和《国家税务总局关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策有关问题的补充通知》（国税函［２００３］３６８号）对于追加投资税收优惠从投资项目、投资金额及投资时间上分别作了一些限制。
（一）对投资项目的限制。申请享受追加投资税收优惠的外资企业必须是从事经国务院批准的《外商投资产业指导目录》（以下简称《目录》）中的鼓励类项目的外商投资企业。由于２００２年４月１日后，原国家发展计划委员会等部门修改了旧《目录》，颁布了新《目录》。因此，所谓“鼓励类”项目是指：２００２年４月１日前批准追加投资的外商投资项目，属于１９９７年颁布的旧《目录》中鼓励类和限制乙类的项目；２００２年４月１日后批准追加的外商投资项目，属于新《目录》中的鼓励类项目。
（二）对投资金额的限制，追加投资形成的新增注册资本需达到或超过６０００万美元，或追加投资形成的新增注册资本达到或超过１５００万美元且达到或超过企业原注册资本５０％。这里的金额限制可以是一次追加投资所形成的，也可以是多次追加形成的，但对多次追加投资所形成的生产经营项目（不包括未形成新的生产经营项目的追加投资）合并为一个项目计算其新增注册资本时，该多次追加投资项目均需没有与前期投资项目一并享受过定期减免优惠，且其获利年度需从该多次追加投资中的首次追加投资所形成的生产经营项目的获利年度算起，并从该多次追加投资额达到规定条件的年度起，开始享受该定期减免剩余年限的优惠。
举例说明：某外商投资企业原注册资本为５０００万美元，２００２年追加投资项目增加注册资本２０００万美元，当年获利，由于投资金额未达到限定的标准，故当年不能享受追加投资的优惠。该企业２００４年又追加投资项目使注册资本增加４０００万美元，由于２００２年的投资项目未享受追加投资税收优惠，因此这两个投资项目可以合并为一个投资项目计算新增注册资本。经计算，该合并项目的投资金额达到了规定的投资限额，则该企业追加投资项目可以从２００４年开始享受该项税收优惠；但由于第一个投资项目的获利年度是２００２年，因此该合并项目的获利年度必须从２００２年度算起，也就是说该合并项目只能享受从２００４年算起的剩余三年减半征收企业所得税纳税收优惠。
（三）对投资时间的限制，追加投资项目的时间必须是在２００２年１月１日以后，如果该企业的追加投资项目发生在２００２年１月１日以前。则只可享受该追加投资项目所得按税法规定确定的减免税年限中自２００２年１月１日以后的剩余年限纳税收优惠。例如另一外商投资企业，２０００年追加投资新生产项目，假设该投资项目符合追加投资的各项限制条件，并于２００１年开始进入获利年度，则该企业只能从２００２年度开始享受从２００１年算起的两免三减半税收优惠中剩余４年的优惠。
与分期投资不同，对于追加投资项目，如该外商投资企业不能合理计算各自应纳税所得额的，经主管税务机关按企业收入、资产等比例合理划分后，仍可分别单独享受企业所得税定期减免优惠。
并购股权
依据《国家税务总局关于外国投资者并购境内企业股权有关税收问题的通知》（国税发［２００３］６０号）文件，外国投资者按照我国有关规定并购境内非外商投资企业（以下简称”内资企业”）股东的股权，或认购内资企业增资，使内资企业变更设立为外商投资企业，凡变更设立企业的外国投资者的股权比例超过２５％的，可以依照外商投资企业所适用的税收法律、法规缴纳各项税收。该变更设立的外资企业享受《外税法》第八条规定的定期减免优惠时，需注意以下三个问题：
（一）经营期的计算：该并购后的外商投资企业，其经营期的计算从国家工商行政管理部门批准颁发变更营业执照之日至工商变更登记确定的经营年限终止日，为该企业的经营期。
（二）获利年度的确认：变更设立的外商投资企业开始生产经营后，第一个获得利润的纳税年度为其获利年度。变更设立前的企业累计发生的尚未弥补的经营亏损，可按税法规定的亏损弥补年限的剩余年限内，由该变更设立的外商投资企业延续弥补；如变更当年度取得的经营利润，扣除以前年度允许弥补的亏损后仍有利润的，为其获利年度。获利年度当年实际生产经营期不足６个月的，可以选择从下一年度起计算免征、减征企业所得税的期限，但当年所获得的利润，应当依照税法规定全额缴纳所得税。
值得一提的是，我国目前对内外资企业实行不同的企业所得税优惠政策，内资企业虽不能享受外资企业的税收优惠，但如该内资企业是从事国家支持和鼓励的第三产业或利用三废为主要原料进行生产的，也可享受相应的定期减免优惠。如该内资企业在享受了上述定期减免优惠后，被并购变更为外资企业，并且符合《外税法》的规定条件，还可重新享受外资企业的定期减免税优惠。
合并、分立、股权重组
《国家税务总局印发〈关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产转让等重组业务所得税处理的暂行规定〉的通知）（国税发［１９９７］第０７１号）就定期减免税政策的适用问题分别予以明确。
（一）合并：所谓合并，是指两个或两个以上的外商投资企业，依照有关法律、法规的规定，合并为一个企业。对于合并后的企业依据有关法律规定仍为外商投资企业的，凡合并前各企业应享受的定期减免税优惠已享受期满的，合并后的企业不再享受；合并前各企业应享受的定期减免税优惠未享受期满且剩余期限一致的，合并后的企业继续享受至期满；合并前各企业剩余的定期减免税期限不一致的，或者其中有不适用定期减免税优惠的，合并后的企业应划分计算相应的应纳税所得额，对其中剩余减免期不一致的业务相应部分的应纳税所得额，分别继续享受优惠至期满，对不适用税收优惠的业务的应纳税所得额，不享受优惠。
（二）分立：所谓分立，是指一个外商投资企业，依照有关法律、法规规定，分立为两个或两个以上的企业。对于分立后的企业依据有关法律规定仍为外商投资企业的，凡分立后企业的生产经营业务符合《外税法》规定的有关税收优惠的适用范围的，如分立前享受有关税收优惠尚未期满的，分立后的企业或继续享受至期满，分立前已享受有关税收优惠期满的，分立后的企业均不得重新享受该项税收优惠，如分立前企业的生产经营范围不适用有关税收优惠，而分立后的企业改变为适用优惠业务的，该分立后的企业可享受自分立前企业获利年度起计算的税收优惠年限中剩余年限的优惠；凡分立后企业的生产经营业务不符合《外税法》规定的有关税收优惠的适用范围的，均不得享受或继续享受有关税收优惠。
（三）股权重组：所谓重组，是指外商投资企业的股东（投资者）或股东持有的股份金额或比例发生变更。对于股权重组后，依有关法律规定仍为外商投资企业的或仍适用外商投资企业有关税收法律、法规的，凡资产转让和受让双方在资产转让后未改变其生产经营业务的，应承续其原税收待遇，其中享受定期减免税优惠的，不得因资产转让而重新计算减免税期；资产转让或受让一方企业，在资产转让后改变了生产经营业务的，凡属原适用有关税收优惠的业务改变为非适用优惠业务的，在资产转让后不得继续享受该项税收优惠，凡属原不适用有关税收优惠改变为适用优惠业务的，可享受自该企业获利年度起计算的税收优惠年限中剩余年限的优惠。
（四）需要说明的两点问题：
１．当合并、分立或股权重组后的企业，按有关规定不再适用外商投资企业所得税法律、法规的，应按内资企业适用的所得税法律、法规进行处理，无论合并、分立或股权重组前享受的税收优惠是否到期，均不得再享受该优惠。 ２．对于进行股权重组前的企业已享受过定期减免，但外国投资者将其股权退出或转让给国内投资者，重组后的企业不再适用外商投资企业所得税法律、法规且重组前的企业实际经营期不满规定年限的，应补缴已免征、减征的企业所得税税款。 |
